Los intereses, desde hace tiempo, en la ley 11683 son regulados como resarcitorios (art, 37) y punitorios (art, 52). El criterio para establecer uno y otro, según la voluntad del legislador, está basado, en el primero, por la mera mora(1); el segundo, cuando media acción judicial(2). Estos preceptos legales han transitado a lo largo de la historia tributaria, por diferentes apreciaciones, para recalar en la versión actual, donde se hace el distingo citado.
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La actual redacción de la Res. 314/04 de Hacienda, como viene haciendo el Fisco, desde hace algún tiempo, crea un mecanismo de automaticidad, que es poco razonable, por cuanto supedita la tasas al comportamiento del mercado financiero, basándose en la “…tasa nominal anual canal electrónico para depósitos a plazo fijo en pesos a 180 días del Banco de la Nación Argentina.” La norma reglamentaria distingue la tasa a aplicar para cada clase interés, en base al “plus” que adiciona, siendo para los resarcitorios, el “1,2”, es decir la tasa, más un 20 %; mientras para los punitorios “1,5”, es decir la tasa aumentada en un 50 %. Agrega luego un régimen transitorio. Fija en el 4,5 % mensual, la tasa para los intereses del artículo 37; y el 5,6 % mensual, para los intereses del artículo 52.
Considerando el análisis de las modificaciones que se introducen, se arriba a las siguientes conclusiones generales:
Un examen más analítico del contenido de esta reforma, provoca desde la relación jurídica tributaria Fisco-Contribuyente, ciertas reflexiones en relación a la realidad económica y aspectos del ordenamiento jurídico tributario.
1| PRINCIPIO DE IGUALDAD
La igualdad, contenida en la Constitución Nacional (artículo 16), y del cual se ha dicho, somos todos iguales ante la ley, incluso el Estado. A lo que se agrega, que el Estado de Derecho Constitucional Democrático fue creado por el hombre para la protección de sus derechos y garantías, y límites a las facultades de aquel. Sin embargo, esta norma muestra una notoria desigualdad, por el trato que sigue dispensando al crédito fiscal a favor del contribuyente. En este caso, la norma(3) establece dos premisas: a) Solo se aplica desde la fecha del reclamo; b) La tasa es del 0,5 % mensual.
La disparidad temporal y cuantitativa, provoca un notorio caso de desarmonía normativa, entendida como la discordancia entre el contenido de las normas y el contexto jurídico de su pertenencia.
2|CARÁCTER RESARCITORIO
Este es un aspecto, donde la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha incursionado en una contradicción conceptual y cuantitativa, por cuanto, mientras en 1992 expresaba conceptualmente, que interés resarcitorio constituye “…la consecuencia inmediata y necesaria del incumplimiento de la obligación, pues tienen por objeto resarcir el lucro perdido por el acreedor al no poder aplicar el capital adeudado a una inversión que genere la renta pertinente, vale decir los intereses que aquél ha dejado de percibir.”(4)
En contraposición, el magno Tribunal admitió tasas superiores, la razón es la afectación del interés general por la mora del contribuyente.
Aquí es interesante destacar, que el contenido del concepto no es intercambiable, es lo que es, decía Balzarotti “…no hay más de un espacio intelectual para ubicar en él a cosas que no se diferencien entre sí por alguna razón de ser que las distinga e individualice: no hay más que un único concepto para cosas iguales o para las mismas cosas, y si pretendemos la existencia de diferentes conceptos deberemos demostrar que existe desigualdad, diferenciación y autonomía”(5) En el caso no existe, los intereses resarcitorios devienen de la mora por el incumplimiento, por lo tanto, no hay modo de dar un contenido diferente.
La Corte, con todo respeto nos permitimos decir, que incurre en una incongruencia conceptual y finalista. Es más, si considera que la suba de tasa pretende oficiar como sanción, debería, como muchas veces lo ha hecho instar al Poder Legislativo a modificar el artículo 37, o en defecto agregar otra norma.
La definición sobre resarcitorio, y la pauta cuantitativa lleva a indagar ¿Cuál es la tasa de mercado a la cual accede el Estado Nacional, que en cierta medida reemplaza la carencia financiera por la mora? Las referencias que hoy se tienen son LELIQ (46.24 %), o la tasa de referencia de BCRA (39.44%). Por lo tanto, la mora en él cumplimiento, importa para el Estado recurrir a financiarse con las tasas citadas.
La cuantía, por entonces la previó en la tasa pasiva del BCRA, que en las condiciones actuales, sería la tasa de plazo fijo de Banco Nación Argentina, la cual se encuentra para el plazo de 180 días en el 44 %, o en plazo de 30 días 45.5 %.
3| PRINCIPIO DE RAZONABILIDAD
Las normas reglamentarias no deben alterar principios, derechos, ni garantías(4). Sin embargo, esta modificación incurre en esa alteración, porque la igualdad no es considerada; y el alejamiento conceptual que provoca la tasa a fijar, significará afectar derechos, como por caso propiedad; entre otros.
4|TASA DE TRANSICIÓN Y NUEVO RÉGIMEN
En esta cuestión la tasa para el periodo de transición sería resarcitoria el 45 %, lo cual responde a los parámetros que indica la realidad económica, según las menciones precedentes. La cuestión en este caso si merece crítica desde la óptica de la realidad económica, por cuanto la Tasa de Banco Nación a 180 días (resolución 54/2019), actualmente es del 44 %. Pero si a esa cuantía se le agrega el 20 % más la tasa es del 52.8 %, es decir supera la prevista por el criterio resarcitorio sentado por la Corte en 1992.
Incurriendo incluso en una tasa superior a la tasa de referencia del Banco Central de la República Argentina (LELIQ: 46.24 %). Es decir, se incursiona en conformar el atraso fiscal en una fuente estatal de renta, y no el mero resarcimiento, que el concepto indica.
Estos créditos hoy son sujeto a notorios perjuicios, es más, como expresara SAENZ VALIENTE(6) es una fuente de financiación gratuita a la que recurre el Estado, con la madeja de modalidades anticipadas que ha creado. Este accionar estatal es una afrenta al derecho de los contribuyentes, por cuanto, hoy que las PYMES y las no tan PYMES requieren de asistencia financiera adecuadas, se encuentran sometidas a estos exabruptos.
Largo sería de explicar, pero si se asume la corrupción en sentido amplio, estas normas (tasas ínfimas y solo desde el reclamo) son un presupuesto que hemos denominado “corrupción implícita normativa”, porque a decir verdad hay un Estado, que negando o ignorando la realidad económica, crea la norma, la cual le dispensa un beneficio que se integra con un financiamiento sin costo; a la devolución se encuentra deteriorado por inflación; y si hubiese reclamado, la tasa de compensación importa una afrenta al derecho del contribuyente (es solo el 11.11 % de la que cobra el Fisco). Agréguese que si este contribuyente, abonó alguna obligación en mora, el Fisco le cobró el 4,5 %, pese a contar con acreencias favorables, pero no disponibles (anticipos, retenciones o percepciones aún no incluidas en DDJJ)
5| CONCLUSIÓN FINAL
El dictado de esta resolución 54/2019, no hace más que ultrajar derechos y garantías de los contribuyentes manteniendo intocable la violación del principio de igualdad, avasallando la equidad de la relación jurídica tributaria fisco contribuyente, consolidando una vez más, un exabrupto, con que la Administración trata de enjuagar el inadecuado y notorio desmanejo económico; agravado por un Poder Judicial, que con su lentitud torna abstracto los planteos de los administrados. En esta inoperancia jurídica se encuentra el contribuyente, propiciando un escenario contrario a las necesidades de desarrollo del país. Más aún, él contribuyente debe soportar que lo prejuzguen de pretender financiar sus actividades con dinero del Estado a tasas menores de mercados, cuando el mismo Estado se está financiado gratuitamente con fondos de los contribuyentes que exceden sus impuestos (anticipos, retenciones con devoluciones, saldos técnicos, etc.).
(1) El artículo 37 dice “…sin necesidad de interpelación alguna…”
(2) El artículo 52 dice “…Cuando sea necesario recurrir a la vía judicial para hacer efectivos los créditos y multas ejecutoriadas.”
(3) Artículo 4 Resolución 314/2004: “Establécese la tasa de interés prevista por el artículo 179 de la Ley Nº 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones, aplicable en los casos de repetición, así como la del interés aplicable en los casos de devolución, reintegro o compensación de los impuestos regidos por la ley citada en el cincuenta centesimos por ciento (0,50%) mensuales.
El interés referido en el párrafo precedente se devengará desde la fecha de interposición del pedido de devolución, del reclamo administrativo o de la demanda judicial de repetición, o del pedido de reintegro o compensación, según corresponda, hasta la fecha de la efectiva devolución, reintegro o compensación”
(4) Artículo 28 Constitución Nacional
(5) “Y. P. F. vs. Provincia de Corrientes y otros”, CSJN, 03-03-1992, considerando 36, DJ 1992-1, p. 899.
(6) Derecho Fiscal: T XL, p. 390, Ediciones de Contabilidad Moderna.
(7) SAENZ VALIENTE: Ámbito Financiero: Los malditos impuestos…; 07-02-2019.
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