Ley 27.630: el Impuesto a las Ganancias para sociedades y el retorno al nominalismo

Novedades Fiscales

Cuando se suponía que se iban a corregir los efectos anómalos que provoca el ajuste por inflación impositivo tal como se aplica, se generó una nueva distorsión sobre la carga fiscal con las recientes modificaciones aprobadas haciendo progresiva la alícuota para las sociedades.

Hace casi 20 años estallaba la convertibilidad y se desataba un largo proceso inflacionario (+30 % anual promedio) que persiste hasta la nuestros días. Los sistemas de ajuste a moneda constante recién fueron parcialmente reconocidos con la Ley 27.430 (en 2017) a pesar de la declaración de inconstitucionalidad de la suspensión del reconocimiento de la inflación que fue declarada por la Corte Suprema en “Candy” (3/7/2009).

Aun con el ajuste por inflación atenuado (casi sin actualización de costos, ni amortizaciones de bienes de uso, con una re expresión de quebrantos discutida y un controlado IPC) la Ley 27.430 significó un modesto avance, pero luego la Ley 27.541 implicó un retroceso al obligar a imputar el resultado del ajuste por inflación en 6 cuotas anuales sin actualizar.

El resultado real se licúa así al nivel de la inflación, generando una importante iniquidad: los que ganan no pagan el Impuesto a las Ganancias y los que efectivamente pierden no deducen el quebranto (la licuación de resultados a estos niveles de incremento de precios es de un 60 % aprox.).

1|La reciente reforma

Cuando todo hacía suponer que esa anómala situación debía corregirse, la reciente Ley 27.630 genera un incremento adicional de la carga fiscal para las empresas de mayor tamaño (al mantenerse la retención del 7 % sobre los dividendos) y un pequeño ahorro para las pymes por una escala progresiva que establece una tasa del 25 % para utilidades de hasta $5.000.000 (ajustables en forma parcial y diferida como explicó Daniel Schwartzman en estas mismas páginas).

Hasta donde es de nuestro conocimiento es la primera vez que se genera en nuestro país una doble imposición en cabeza de la empresa y luego nuevamente sobre el accionista (por la vía de la retención) lo que significa un peligroso precedente. Y si bien las utilidades acumuladas con anterioridad a la reforma no deben ser objeto de retención aún continúan sujetas al ultraactivo “impuesto de igualación” como acertadamente señala Ricardo Koss en Errepar DTE.

Aun así, los reintegros a los accionistas no necesariamente están alcanzados como resultados distribuidos, al menos para quienes han tenido la previsión de revaluar gratuitamente sus bienes a efectos contables en los términos de la citada Ley 27.430.

2|Algunos efectos financieros

En lo que podría considerarse como una parte de la “teoría del segundo óptimo”, la falta de pleno reconocimiento de la desvalorización de la moneda expuesta más arriba hace que posiblemente no se verifique una doble imposición sino todo contrario; quebrantos contables (por tanto, sin dividendos) convivirán con ganancias impositivas y a la inversa, pérdidas acumuladas a efectos fiscales posiblemente coexistan con ganancias contables susceptibles de gravarse al ser distribuidas.

En nuestra opinión difícilmente ambos tipos de resultados sean coincidentes, lo que impide una comparación del efecto final; por lo tanto, ello significa que se gravarán – aunque de diferente manera - las utilidades contables o las impositivas, la mayor de ambas; al menos hasta que los ajustes por inflación a efectos fiscales regresen a la largamente esperada normalidad.

3|La vigencia de las normas

Las nuevas normas se aplicarán para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2021 por lo tanto comprende a los balances por períodos regulares cerrados hasta el 30 de noviembre de 2021 inclusive (con vencimiento en abril de 2022) que estarán sujetos al régimen anterior.

No obstante, los ejercicios irregulares iniciados, por ejemplo el 2 de enero de 2021 y cerrados (en el caso extremo) el 31 de enero de 2021 (por ejemplo, con inicio de actividades, cambio de fecha de cierre de ejercicio o de reorganización de empresas) literalmente quedan sujetas a la nueva legislación (aun no publicada a la fecha del presente escrito) a pesar de haber presentado -como en este caso- su declara-

ción jurada al vencimiento en junio de 2021.

No se comparte la solución establecida en la Ley 27.630 por tratarse de un caso de retroactividad interdicto. La obligación fiscal “nace la producirse la situación de hecho a la cual vincula la ley el establecimiento del gravamen (presupuesto del tributo)” (el destacado es original) con lo cual debe aplicarse la ley vigente idealmente durante todo el ejercicio.

4|Aplicación retroactiva

Respecto de la retroactividad, es posible identificar una decena enfoques doctrinarios; y se recuerda la existencia de un conocido intercambio de opiniones ocurrido en el ámbito académico pero al final, en ese punto, parece haber privado la racionalidad; en efecto, Guillermo Borda quien fuera impulsor de la reforma en 1968 mediante la Ley 17.811 al anterior Código Civil (en esta parte, conceptualmente análogo al actual art. 7 del actual Código Civil y Comercial) que sostenía la improcedencia de la aplicación extemporánea de una ley ejemplificando en forma expresa el caso de un tributo retroactivo como el presente.

En nuestra opinión, la irretroactividad es una garantía principista que excede el derecho tributario y para aplicarla, más allá de las teorías inspiradas por la doctrina, resulta útil la citada interpretación de Borda por cuanto él fue el generador de la normativa vigente.

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