Devolución de IVA no debe tributar

La AFIP-DGI de la Región Rosario está actualmente requiriendo información a los contribuyentes que hayan solicitado reintegros (sic) de créditos fiscales de IVA por operaciones vinculadas a exportaciones, solicitándoles que informen si han incluido los mismos en la base imponible del Impuesto a las Ganancias.

Es obvio que el fisco pretende que dichos reintegros tributen este impuesto, hecho que representa un exceso, arbitrariedad e irrazonabilidad por parte del mismo, ya que tales sumas se encuentran fuera del ámbito de imposición.

Sorprende la actitud de la administración, ya que si bien la solicitud de información está redactada en forma no intimidatoria, la misma se formula en uso de las facultades conferidas a la AFIP para establecer sumarios por infracciones formales. Y decíamos que nos sorprende esta actitud debido al momento que está pasando el sector exportador, a su relación con el Gobierno nacional, a la mayor presión impositiva que están soportando y principalmente por la falta de legitimación para solicitar impuesto donde la ley no lo ha establecido.

Si bien se ha escrito mucho en relación con la naturaleza jurídica de los saldos a favor del Impuesto al Valor Agregado, la CSJN ha manifestado que los mismos no adquieren el carácter de un crédito integrante del activo. Así lo sostuvo también el fisco en sus dictámenes 59/2007 de la DAT del 26/09/07, Dictamen DAT 44/1995 y también en la respuesta al grupo de enlace AFIP-CPCECABA del 12/12/2002.

Lo cierto es que cuando dichos saldos pertenecen a sujetos exportadores que solicitan reintegros, los mismos constituyen, sin lugar a dudas, un activo tanto contable como fiscal, dado que el contribuyente tiene el derecho de solicitar su devolución, acarreando un crédito del mismo hacia el fisco. En este caso, no habrá que esperar que opere el elemento restante (débito fiscal) de la sustracción resultante prevista por la ley, ya que el crédito contra el Estado surge por el solo hecho de la compra al proveedor y su respaldo con la factura incluyendo el impuesto discriminado.

La ley del Impuesto a las Ganancias, en su art. 20 inc. L establece que estarán exentas del impuesto:

«...las sumas percibidas por los exportadores de bienes o servicios correspondientes a reintegros o reembolsos acordados por el Poder Ejecutivo en concepto de impuestos abonados en el mercado interno, que incidan directa o indirectamente sobre determinados productos y/o sus materias primas y/o servicios».

A su vez, el art. 36 del Decreto Reglamentario indica: «Asimismo, no se consideran alcanzadas por la exención establecida por el inciso 1) del mencionado artículo las sumas percibidas por los exportadores en concepto de 'draw back' y recupero del Impuesto al Valor Agregado».

Exportación

Como se observa, la exención se refiere sólo a sumas percibidas por reintegros acordados por el Poder Ejecutivo. En cambio, el crédito del exportador ha sido expresamente estipulado por el legislador en el artículo 43 de la ley del Impuesto al Valor Agregado. No existen dudas entre uno y otro.

De esta manera podemos diferenciar entre los reintegros o reembolsos en general que perciben los exportadores y la devolución o acreditación del artículo 43 de la ley del impuesto. Así, en los primeros se da un mix de impuestos de orden nacional y provincial en forma indeterminada. De ahí que el activo recibido (disponibilidades) se contabiliza contra una cuenta de resultados, reflejando así el cierre de la partida doble contable (activo a resultados positivos); en la devolución a los exportadores se da un cambio cualitativo de activos, disminuyendo un crédito y aumentando disponibilidades (Bancos a Saldos a Favor IVA a reintegrar).

Interpretar el artículo 36 del DR retorciendo su significado y jerarquizándolo por encima de la ley que es clara, implica una violación a nuestra Constitución nacional por no tener en cuenta el bloque de constitucionalidad.

Si bien el Derecho Tributario tiene autonomía funcional, y de esta manera «podría» gravar las devoluciones a exportadores si expresamente la ley material así lo hiciera, lo cierto es que no aparece en la ley del Impuesto a las Ganancias ningún artículo que así lo disponga.

Además, nunca podrán gravarse tales devoluciones, ya que se violaría el principio de reserva de ley en materia tributaria. El Impuesto a las Ganancias grava todo enriquecimiento patrimonial que obtenga el contribuyente en su ejercicio fiscal (teoría del balance).

En el caso analizado, no existe un incremento del patrimonio, por cuanto se cambia un activo por otro (disponibilidades por créditos), resultando así la inexistencia de renta gravada.