Apuntes sobre la inconstitucionalidad de la delegación en materia tributaria

En el proyecto de "ley ómnibus" enviado al Parlamento se propugnan diversas medidas, entre las que se encuentra la declaración de emergencia que alcanza a los diversos aspectos de administración y gobierno, incluyendo la delegación al Ejecutivo para decidir en cuestiones impositivas.

Actualmente se encuentra en estudio de nuestros legisladores y legisladoras el proyecto de "ley ómnibus" denominado “Ley de Bases y Puntos de Partida para la Libertad de los Argentinos” que contiene múltiples modificaciones y derogaciones de normas, en su mayoría palmariamente inconstitucionales, entre las cuales se encuentra la delegación en materia tributaria que se pretende en su artículo tercero.

El citado artículo dispone “Declárase la emergencia pública en materia económica, financiera, fiscal, previsional, de seguridad, defensa, tarifaria, energética, sanitaria, administrativa y social hasta el 31 de diciembre de 2025. Dicho plazo podrá ser prorrogado por el Poder Ejecutivo Nacional por el plazo máximo de DOS (2) años. Delégase en el Poder Ejecutivo nacional las facultades comprendidas en la presente ley y en los términos del artículo 76 de la Constitución Nacional, con arreglo a las bases de delegación aquí establecidas y por el plazo arriba dispuesto. Las normas que se dicten en el ejercicio de esta delegación serán permanentes, excepto cuando la naturaleza de la medida determine su carácter transitorio y así se lo disponga en forma expresa. Los términos del presente capítulo de la ley y demás artículos concordantes, se aplicarán a todas aquellas disposiciones que se dicten posteriormente y hagan referencia expresa a la emergencia pública que se declara.”

1|Principio de reserva de ley

Sin perjuicio de la inconstitucionalidad dada por la vulneración al régimen republicano de gobierno y la prohibición de otorgamiento al Poder Ejecutivo de facultades extraordinarias, la suma del poder público, sumisiones o supremacías por las que la vida, el honor o las fortunas de los argentinos queden a merced de gobiernos o persona alguna; que surgen de los arts. 1 y 29 de la Constitución Nacional respectivamente, desde el punto de vista del derecho constitucional tributario, este artículo también es inconstitucional, toda vez que la delegación legislativa en materia tributaria se encuentra prohibida en virtud del principio constitucional de reserva de ley, que integra el denominado “estatuto del contribuyente”, es decir todos los principios, derechos y garantías constitucionales que protegen al contribuyente del ejercicio del poder tributario por parte del Estado.

El principio de reserva de ley se encuentra consagrado en los artículos 17 y 19 de nuestra Constitución Nacional e implica que sólo una ley previa puede regular los elementos esenciales de la relación jurídico-tributaria; y ello se completa mediante la prohibición expresa de dictado de reglamentos delegados y legislativos de necesidad y urgencia, que disponen respectivamente los arts. 76 y 99 inc. 3 de nuestra Ley Fundamental.

En virtud del mentado principio, la ley formal y material debe regular “los aspectos sustantivos del derecho tributario (creación, modificación, exención, derogación de tributos y configuración de sus elementos estructurales)”(1); lo cual implica que el hecho imponible, los sujetos, la base imponible y las alícuotas deben definirse legalmente.

Al respecto, la doctrina ha afirmado que “Decir que no debe existir tributo sin ley significa que sólo la ley puede establecer la obligación tributaria y, por tanto, sólo la ley debe definir cuáles son los supuestos y los elementos de la relación tributaria. Y al decir elementos y supuestos quiero significar que es la ley la que debe definir los hechos imponibles en su acepción objetiva y también en la esfera subjetiva, o sea, cuáles son los sujetos pasivos de la obligación que va a nacer. Debe ser la ley la que debe establecer el objeto y la cantidad de la prestación, es decir, el criterio con que debe valuarse la materia imponible, para aplicar luego el impuesto en un monto determinado y, es también la ley la que debe definir ese monto.”(2)

Por otra parte, se ha indicado que el principio de reserva de ley en materia tributaria se refiere a la “autoimposición”(3), es decir que los mismos ciudadanos y ciudadanas mediante sus representantes determinen los tributos que se le puede exigir a cada persona.

2|Acción legislativa

De esta manera, "La intervención de los órganos más genuinamente representativos de la voluntad popular -Parlamento, Cortes, Congreso, Asamblea, Legislatura, Sala de Representantes, Concejo Deliberante, etc.-, constituyen, igualmente, la garantía de una acción legislativa comprometida en la búsqueda del bienestar general o bien común, del afianzamiento de la seguridad jurídica y del perfeccionamiento del Derecho. Esto último, como consecuencia de la publicidad del trámite parlamentario y la consiguiente difusión pública de las iniciativas; la pluralidad política y proporcionalidad que de ordinario se alcanza en las bancadas parlamentarias en correspondencia a los intereses sociales y a las concepciones políticas; y la responsabilidad de los integrantes del cuerpo legislativo, sometida a la periódica y necesaria revalidación de los mandatos. Igualmente la regla permite afianzar la toma democrática de las grandes decisiones en todo el campo de acción del poder financiero -tanto en lo tributario, como en lo presupuestario-, comprometiendo, de una forma u otra, a toda la ciudadanía, con las definiciones que en definitiva hayan de adoptarse".(4)

En tal sentido el principio de reserva de ley se completa con la prohibición al Poder Ejecutivo de legislar en materia tributaria, ya sea mediante Decretos de Necesidad y Urgencia (art. 99 inc. 3° CN), cómo así también mediante decretos delegados (art. 76 CN).

La única opción viable de delegación, sería aquella en la cual el Congreso delegara en el Poder Ejecutivo alguna cuestión puntual, fijando los parámetros precisos, por ejemplo, la delegación de la fijación de una alícuota entre el 2% y el 4%, y entonces el Poder Ejecutivo puede establecer la alícuota dentro de esos márgenes. Cualquier otra delegación, en la cual el Poder Legislativo no establezca las pautas exactas es inconstitucional. La Corte se pronunció al respecto en diversos precedentes, entre los cuales se destacan las causas “Selcro” y “Camaronera Patagónica”.

3|Doctrina de la corte

En la causa Selcro(5) señaló que “Los aspectos sustanciales del derecho tributario no tienen cabida en las materias respecto de las cuales la Constitución Nacional (art. 76) autoriza, como excepción y bajo determinadas condiciones, la delegación legislativa en el Poder Ejecutivo.” Y por ende “Al tratarse de una facultad exclusiva y excluyente del Congreso, resulta inválida la delegación legislativa efectuada por el segundo párrafo del art. 59 de la ley 25.237, en tanto autoriza a la Jefatura de Gabinete de Ministros a fijar valores o escalas para determinar el importe de las tasas sin fijar al respecto límite o pauta alguna ni una clara política legislativa para el ejercicio de tal atribución.”

Por su parte, en el precedente “Camaronera Patagónica”(6) se afirmó que “La resolución 11/20 -que estableció derechos de exportación del 10% y el 5% sobre las mercaderías que indica comprendidas en la Nomenclatura Común del Mercosur- tenía un defecto de origen y resultaba írrita del principio de reserva legal, al contradecir los arts. 4°, 17, 52, 75, incs. 1° y 2° y 99, inc. 3° de la Carta Magna, toda vez que en relación al mecanismo de la delegación legislativa, cabía concluir en que el Poder Ejecutivo no podía establecer los elementos estructurales del tributo, pues era un área en la que el Congreso debía adoptar decisiones precisas y completas, fijando una "clara política legislativa" a fin de que el Poder Ejecutivo reglamente los pormenores de la ley en cuestión.” Agregando que “La prohibición que establece el principio de legalidad tributaria rige también para en el caso que se actúe mediante el mecanismo de la delegación legislativa previsto en el art. 76 de la Constitución Nacional, pues ni un decreto del Poder Ejecutivo ni una decisión del Jefe de Gabinete de Ministros pueden crear válidamente una carga tributaria ni definir o modificar, sin sustento legal, los elementos esenciales de un tributo, ya que no caben dudas en cuanto a que los aspectos sustanciales del derecho tributario no tienen cabida en las materias respecto de las cuales la Constitución Nacional (art. 76), autoriza, como excepción y bajo determinadas condiciones, la delegación legislativa en el Poder Ejecutivo.”

4|Reflexiones finales

Así las cosas, la delegación que se pretende resulta inconstitucional; razón por la cual su admisión por nuestro Congreso implicaría la vulneración lisa y llana de los derechos fundamentales de las y los contribuyentes, sobre la falsa premisa de que es la única manera de garantizar un mínimo bienestar, el descenso de la inflación y cierta estabilidad.

Un mundo mejor es posible, siempre. Y es necesario lograrlo sin vulnerar los derechos fundamentales de las personas.

(*) Especialista en Derecho Tributario (UBA). Doctora en Derecho Fiscal (UBA). Estudio Coronello & Asociados. Docente de grado y posgrado en distintas universidades del país y del exterior.

1) Casás, José Osvaldo, "Derechos y garantías constitucionales del contribuyente a partir del principio de reserva de ley en materia tributaria", Ed. Ad Hoc, Buenos Aires, 2002, pag. 237.

2) Jarach, Dino “Curso Superior de Derecho Tributario” Tomo I, Cima, Bs. As. 1969, pag.80.

3) Casás, José Osvaldo, "Derechos y garantías constitucionales del contribuyente a partir del principio de reserva de ley en materia tributaria", Ed. Ad Hoc, Buenos Aires, 2002, pag. 213 y sgtes.

4) Casás, José Osvaldo, "Derechos y garantías constitucionales del contribuyente a partir del principio de reserva de ley en materia tributaria", Ed. Ad Hoc, Buenos Aires, 2002, pag. 321.

5) Fallos 326:4251.

6) Fallos 337:388.