Novedades Fiscales

Los bienes y fondos provenientes del delito: ¿deben pagar impuestos?

Es importante para poder definir el delito remitirse al código penal y tener presente que dentro del mismo se encuentra una rama que tiene una regulación específica: el derecho penal tributario.

La lectura del reciente pronunciamiento de laCámara Federal de Casación Penal, sala III, autos “Fariña, Jorge Leonardo y otro s/recurso de casación”, del 06/09/19, reaviva la pregunta que suele plantearse, no sólo en ámbitos académicos, sino también en el común de la gente, ¿la sola existencia de ingresos o de bienes sin analizar su posible origen delictivo, puede dar lugar a la tributación?

Para poder definir al delito, sin perjuicio de la existencia de otras leyes complementarias(1), debemos remitirnos al Código Penal(2) donde encontramos delitos contra las personas, contra el honor, contra la integridad sexual, etc, cada uno de los cuales tiene su correspondiente sanción (multas, prisión, reclusión, inhabilitación, etc).

1| AUTONOMÍA DEL DERECHO TRIBUTARIO

A su vez, dentro del derecho penal, encontramos una rama que tiene una regulación específica(3): el derecho penal tributario, el cual prevé como delitos, entre otros, a la evasión.

En la causa reseñada, el imputado había presentado las declaracionesjuradas del impuesto a las ganancias y el IVA, ambas relativas al período fiscal 2010, detectándose un “incremento patrimonial no justificado”, evidenciado en la adquisición de cinco(5) fracciones de campos en Mendoza,por un valor de 5 millones de dólares, motivo por el cual se realizó el ajustesobre la base de las presunciones del art. 18 inc “f” de la ley11.683,efectuándose la denuncia penal tributaria correspondiente.

Paralelamente tramitó la causa CFP 3017/2013, caratulada“Báez, Lázaro y otros s/encubrimiento y otros”, del registrodel Juzgado Nacional Criminal y Correccional Federal Nº 7,donde a Fariña se loimputócomo autor “prima facie” responsable del delito de lavado deactivos de origen delictivo (artículo 278, inciso 1º, apartados a y b,del Código Penal), sucesos entre los cuales se encuentra la adquisición de loscampos que como evasión se le imputó en aquellas actuaciones.

Entonces aquí surge el dilema del alcance que se le debe otorgar a la autonomía del derecho tributario, es decir, ¿puede el Estado exigir un tributo respecto fondos o bienes originados en delitos, por ejemplo el lavado de dinero? ¿Llegó a acaecer el hecho imponible? ¿Hay capacidad contributiva?

El señor juez doctor Carlos Alberto Mahiques consideró que no. Fundó su voto en que “Surge, entonces, con suficiente evidencia, que los mismos fondos que se consideran presumiblemente provenientes de una fuente delictiva de terceros en la causa nº 3017/13 no pudieron ser considerados como originados en actividad comercial y legal gravada de Fariña (en esta causa) y menos aún, si esta última hipótesis se basó principalmente en la presunción de incremento patrimonial no justificado, del art. 18 inc. f) de la ley 11.683. Únicamente la actividad lícita y desarrollada porel obligado tributario está gravada por los impuestos que recauda el Estado, y sólo ésta puede entonces generar obligación de pago de esos impuestos y en su caso, el delito de evasión de su pago. Sabido es que los fondos provenientes del delito no pueden ser gravados tributariamente porque ello implicaría, entre otras cosas, su legitimación por parte delEstado”.

Pero las normas tributarias, ¿que dicen al respecto? A nivel nacional, el impuesto a las ganancias establece en su art. 1(4) que “Todas las ganancias obtenidas por personas humanas, jurídicas o demás sujetos indicados en esta ley, quedan alcanzados por el impuesto”.

Asimismo, su art. 88 inc. j) establece la no deducibilidad de “Las pérdidas generadas por o vinculadas con operaciones ilícitas, comprendiendo las erogaciones vinculadas con la comisión del delito de cohecho, incluso en el caso de funcionarios públicos extranjeros en transacciones económicas internacionales”.

Del análisis conjunto de ambos artículos, podríamos concluir que el impuesto grava las ganancias generadas en actos ilícitos, no permitiendo como deducción las pérdidas. Toda una contradicción del derecho si tenemos en cuenta lo resuelto por la Cámara.

En relación al impuesto al valor agregado, en términos generales, su hecho imponible contempla la venta de cosas muebles y la prestación de servicios, entendiendo por venta a “Toda transferencia a título oneroso, entre personas de existencia visible o ideal, sucesiones indivisas o entidades de cualquier índole, que importe la transmisión del dominio de cosas muebles”(5).

Claramente, no podría transmitirse el dominio cosas muebles “ilícitas”, tal cual lo establece la legislación de fondo, incluso la prestación de servicios “ilícitos”, ya que no pueden ser objeto de actos jurídicos ni de contratos.

Pero si nos damos vuelta, es decir, lo vemos del lado del consumidor final, claramente, en las compras de bienes y servicios podría destinar esos fondos ilícitos y tributar impuestos(6), es decir, el contribuyente de hecho que es el consumidor final (no el sujeto pasivo de derecho que es el responsable inscripto en el IVA o contribuyente inscripto en ingresos brutos) habrá ingresado a las arcas del Estado dinero proveniente de actos ilícitos.

En el caso del impuesto sobre los bienes personalesse gravan a las personas físicas domiciliadas en el país y las sucesiones indivisas por los bienes situados en el país y en el exterior, incluso a los domiciliados en el exterior por bienes del país. Nótese que no hace alusión alguna a su procedencia lícita o no.

2| EVASIÓN AGRAVADA

Hasta aquí, podemos coincidir que resulta muy abstracto el análisis si no se tienen elementos ciertos y concretos de la realidad, pero, vaya paradoja, si tenemos en cuenta los tiempos de la justicia en arribar a sentencias firmes respecto a la ilicitud de un acto, todo se simplifica al suponer que la detección de ingresos o bienes (independientemente de su licitud o no) acarrea la utilización de presunciones a favor del fisco para someterlos a su tributación.

Y ello quedó evidenciado en el voto de los señores jueces doctores Eduardo Rafael Riggi y Liliana E. Catucci, quienes resaltaron el dispendio jurisdiccional previo que significaron los planteos de incompetencia interpuestos por la defensa y por el propio fiscal, para resolver si la causa debía (o no) acumularse con la causa “LazaroBaez”, de mayor complejidad, envergadura y abarcativa del hecho postulado como evasión.

En este marco de situación, alarmante por cierto, el Tribunal Oral en lo Penal Económico N° 1 llevóadelante el debate y dictó la condena de Fariña en orden aldelito de evasión agravada.

Todo ello, para culminar con la sentencia de Cámara que dispuso anular el juicio oral, remitiendo las actuaciones alTribunal Oral Federal N° 4 para ordenar que se acumulen a la mentada causa conexa N° 3017/2013 y se esté a lo que allí definitivamente se resuelva, al tratarse de un mismohecho y habida cuenta que el aval de la evasión reprochadaimportaría cerrar la posibilidad de investigar debidamente lacompra de los campos en la causa más compleja y como parte deun verdadero entramado financiero dentro de una estructuraconformada con el objeto de “blanquear” dinero de origen ilegal.

La causa deja al descubierto la falta de pericia del Estado para hacer frente a causas complejas, con años y años de recursos puestos al servicio del ejecutivo (vía AFIP) y judicial (vía TRIBUNALES) cuyo resultado no se traduce, hasta el momento, en sentencias que brinden el servicio de justicia que todos anhelamos: casi siempre la prescripción de las causas, incremento del límite objetivo de punibilidad en materia penal tributariayla existencia de los denominados “blanqueos”, impulsados por el propio Estado, son un obstáculo para ello.

El instrumento está: la figura de decomiso prevista en el art. 23 del Código Penal(7), la cual se prevé como consecuencia accesoria de la condena principal y que conlleva la pérdida de las cosas que han servido para cometer el hecho y de las cosas o ganancias que son el producto o el provecho del delito, en favor del Estado.

A ello se le suma el reciente dictado del decreto de necesidad y urgencia 62/2019, por medio del cual se crea un proceso civil para recuperar bienes de origen ilícito antes del dictado de la sentencia penal.

Por lo tanto, independientemente de la postura que se adopte desde un punto de vista moral o ético respecto a la tributación de los actos ilícitos, es indispensable que los Sres. Jueces arriben a sentencias penales concretas que permita percibir justicia, hoy un tanto aplazada.

1) Vbg. Ley Nacional 19359 (Régimen penal cambiario) y Ley 23737 (Estupefacientes).

2) Ley Nacional 11179 (to 1984 y modificatorias).

3) Aprobado por Ley 27430, art. 279.

4) Ley 20628, to DR 649/97.

5) Arts. 1 y 2, Ley 23749 to Dto. 280/97.

6) SORIA, Daniel, “Investigación sobre actividad ilícita y la tributación”, Administración Federal de Ingresos Públicos, Instituto de investigación, Separata Temática N° 21, 2011.

7) Por Ley 26683 se introdujo la figura del decomiso sin condena para el lavado de dinero en el art. 305 del Código Penal.

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