¿El TFN es competente en los reintegros de Valor Agregado?

Mientras la tendencia de la jurisprudencia –incluso de la CSJN- es la de abrir la competencia del TFN a otros actos del organismo fiscal la reforma tributaria impide el acceso cuando se intima la devolución de IVA por exportaciones.

El año anterior, la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal (CNACAF) y el Tribunal Fiscal de la Nación (TFN) -en sendos fallos plenarios- se manifestaron a favor de la competencia del TFN ante Resoluciones que deniegan o impugnan créditos fiscales vinculados a operaciones de exportación.

Recordemos que, conforme lo establece los artículos 159 y 165 de la Ley de Procedimiento Fiscal, el TFN resulta competente para conocer en los recursos de apelación contra resoluciones de la AFIP que determinen tributos y sus accesorios, o ajusten quebrantos, por un importe superior a $25.000 o $50.000 respectivamente.

Siempre fue controvertido dilucidar qué se entiende por "Determinación", si se refiere únicamente a las determinaciones de tributos y accesorios que siguen el procedimiento reglado por el artículo 16 de la ley 11.683 o si incluía otras actividades del organismo tendientes a la liquidación del impuesto.

Y es así como, tanto en la orbita del TFN como de la CNACAF, ha existido a lo largo de los años copiosa jurisprudencia que acogió favorablemente la doctrina a favor de la competencia del Tribunal, no solo para las determinaciones de oficio propiamente dichas, sino también a otros actos de trascendencia determinativa (como los ajustes derivados de la ley antieavasión o resoluciones que intiman el pago derivado del decaimiento o rechazos de diferimientos impositivos en regímenes promocionales, entre otros).

Vale la pena hacer un poco de historia en torno de resoluciones que intiman sumas reintegradas pretendidamente en exceso a los responsables.

1| Antecedente para recordar

En el antiguo plenario "Curtiembre Fontella y Cía SACI"⁽¹⁾, el TFN había fijado la postura respecto de la incompetencia del organismo para entender en los recursos de apelación deducidos respecto de Resoluciones que intimaban sumas de créditos fiscales reintegrados pretendidamente en exceso a los exportadores. Desde este antecedente y conforme lo previsto en el artículo 151 de la ley 11.683, el Tribunal tenía vedada la posibilidad de admitir la competencia, aunque la Cámara venía demostrando una tendencia creciente en aceptarla⁽²⁾ que, luego de numerosos fallos contradictorios, derivó en un fallo plenario de la Alzada manifestándose a favor de la competencia del TFN.⁽³⁾

Recordemos también que la Procuradora General de la Nación en la causa "Destripet SRL"⁽⁴⁾ ya se había pronunciado a favor de la competencia en casos como estos por entender que la acción del organismo constituía una verdadera revisión administrativa del contenido material de la obligación tributaria declarada, aspecto que resultaba determinante para calificarla como una especie de determinación de oficio que habilitaba la competencia del Tribunal Fiscal.

En línea con todo lo anterior, es ahora el TFN que modificó su postura y mediante el plenario "Yusin SACIFIA" del 20/09/2017 modificó el histórico criterio que venia sosteniendo en "Curtiembre Fontella" y se acogió al criterio emanado por la Alzada.

2| Situación anterior al fallo y el nuevo escenario

Antes de la existencia de estos relevantes antecedentes, los sujetos afectados se veían envueltos en una situación desventajosa para poder ejercer su legítimo derecho de defensa pues quedaban obligados a plantearse las siguientes alternativas:

Apelar al Tribunal Fiscal y ante el rechazo por incompetencia recurrir a la Cámara de Apelaciones, con pago previo, para lograr que el organismo jurisdiccional acceda al análisis del caso. Paralelamente, debía interponer ante la justicia federal de primera instancia una medida cautelar de no innovar para que se suspendan los efectos de las resoluciones que impugnaban los créditos fiscales hasta tanto la Cámara resolviera la competencia del TFN.⁽⁵⁾

Interponer el recurso de apelación previsto por el artículo 74 del Decreto Reglamentario de la ley 11.683 (que no se otorga con efectos suspensivos) para luego poder acceder a la justicia en lo contencioso administrativo federal, previo pago de las sumas intimadas, salvo que haya podido obtener la medida cautelar descripta en el punto anterior.

Los Plenarios resultan de suma importancia dado que permiten que la cuestión litigiosa pase a ser revisada por el TFN, un organismo independiente y de vasta trayectoria en la especialidad tributaria. Además, su intervención permite suspender los efectos del acto y su ejecución, lo que se traduce en la interrupción de la obligación de realizar el pago de las sumas impugnadas hasta tanto exista sentencia del organismo.

Bajo este nuevo escenario, el organismo recaudador debería abstenerse de tramitar bajo el Título IV -Trámites con fiscalización previa- las solicitudes de reintegro cuando producto de verificaciones se haya determinado la presunta ilegitimidad de los créditos fiscales solicitados hasta tanto no exista sentencia firme respecto de la eventual improcedencia del crédito fiscal solicitado. En otros términos, hasta tanto no se encuentre resuelta la cuestión de fondo que dio origen al ajuste por parte del fisco no debería resolverse una medida tan relevante para el exportador como la tramitación de sus solicitudes de reintegro bajo el Título IV.

Finalmente, no podemos dejar de mencionar que la Ley 27.430 modificó el artículo 76 inciso b) de la ley 11.683 estableciendo en forma expresa ahora que el recurso ante el Tribunal Fiscal de la Nación no resulta procedente, entre otros supuestos, respecto de actos mediante los cuales se intima la devolución de reintegros efectuados en concepto de impuesto al valor agregado por operaciones de exportación.

Resulta llamativa esta modificación legal justamente cuando la tendencia de la jurisprudencia -incluso de la Corte Suprema de Justicia de la Nación⁽⁶⁾- viene siendo la de abrir la competencia del TFN a otros actos del organismo fiscal que, aún cuando no se haya seguido el trámite establecido por la ley 11.683 para el dictado de esa clase de resoluciones, presentan naturaleza determinativa conforme el art. 159 inciso a) de dicha norma.

Esperamos que la reglamentación flexibilice la cuestión, de lo contrario, muchos actos administrativos -entre ellos el que nos ocupó en este trabajo- quedarán fuera del alcance del Tribunal verificándose un paso atrás en lo que respecta a la revisión de los actos del fisco y la protección de los derechos de los contribuyentes.

(*)Dpto. Impuestos Tristán & Asociados

1) Expte 16.429-I de fecha 20/09/2000.

2) Entre otros: "Curtiembre Becas", Sala III, del 19/04/2012; "Compañía Agro industrial La Oriental SA c/ DGI", Sala IV, del 14/11/2013; "AMP San Juan SA", Sala V, del 20/02/2006.

3) "Las 2 C SA", Plenario del 26/06/2017.

4) 19/02/2014.

5) Ver el caso "Compañía Agroindustrial La Oriental c/ EN - AFIP-DGI s/ medida cautelar", sent. del 21/10/10 y "Compañía Agroindustrial La Oriental SA (TF 35415-I) c/DGI", sent. del 14/11/13.

6) "Colorín IMSSA" (TF 24123-I) c/ DGI, 02/07/2013.