Libertad jurídica en la capacidad contributiva, límites a la potestad

Es imprescindible dilucidar cuando existe razonabilidad o justicia en la calificación de la capacidad contributiva; cuando existe razón suficiente para la cooperación. La idea de este principio deviene de armonizar los intereses individuales y generales.

“Debe recordarse que nuestras leyes del impuesto progresivo sobre la renta han sido ideadas y estudiadas, en su mayor parte, por personas que percibían ingresos fijos, en beneficio de otras personas que también viven de salarios fijos”

D.M: Wright, Democracy and Progress, Nueva York, 1948.

Nos proponemos en el presente trabajo tratar de definir la capacidad contributiva, es decir cuál es el ámbito donde el poder fiscal del Estado debe razonablemente intervenir en el patrimonio del contribuyente y por tanto, cuáles son los límites de dicha potestad. Es decir, cuando existe razonabilidad o justicia en la calificación de la capacidad contributiva; cuando existe razón suficiente para la cooperación. Ello conduce a la afirmación que capacidad contributiva debe ser el ámbito de los derechos subjetivos del contribuyente, su libertad, que puede ser limitada para el cumplimiento de una obligación o impuesto.

La idea sobre la existencia de capacidad contributiva deviene de armonizar los intereses individuales y generales, debiendo la potestad tributaria subordinarse a los límites formales y sustanciales de la razón con fundamento en la realidad, dado que la razón es probada siempre en la realidad, que es donde se controla apropiadamente, para comprender el valor que juega en el funcionamiento de cualquier sociedad.

La capacidad contributiva o el “ability to pay” del derecho anglosajón no es otra cosa que los derechos subjetivos patrimoniales que posee un contribuyente, sea persona física o jurídica, por tanto dicho ámbito es libertad, ahora bien a los mencionados derechos se le contraponen las obligaciones patrimoniales o restricción a la libertad jurídica, que conforman en su conjunto la totalidad del patrimonio, por tanto en sus derechos establecemos su Activo y en cuanto a sus obligaciones constituirán su Pasivo, la diferencia entre ellos nos mostrará su patrimonio neto.

Desde un punto de vista estricto y como principio de derecho, nuestra opinión, es que la capacidad contributiva se presenta en dos situaciones jurídicas, en forma clara, cuando existe una ganancia, cuando existe aumento de patrimonio neto por vía de ganancias. En el balance se determinará si existe un cambio positivo de situación patrimonial, significando un aumento de libertad, o un cambio negativo de situación patrimonial o una pérdida de libertad. La comparación deberá ser medida entre una situación actual y otra anterior, donde se objetiva la existencia de estas diferencias, de posible grado positivo y/o negativo, en cuyo primer supuesto se acrecienta la libertad.

La situación económica de ganancias se determina por la comparación de distintos períodos, demostrativa de aumento de libertad o derechos subjetivos en relación a las obligaciones, cuyo supuesto es la libertad para la toma de decisiones. El patrimonio aumenta cuando los derechos del activo cambian positivamente sin aumento proporcional del pasivo.

1| La realidad como frontera

Por lo cual, la realidad es el límite de la razón y allí existe la prueba de la libertad, en la situación patrimonial positiva de cualquier sujeto llamado a contribuir, en la acumulación de riqueza o sus derechos subjetivos, resulta ser la razón suficiente para su limitación en pos del Bien Común.

Los ingleses, desde David Hume comprendieron que la libertad no está en el uso puro de la razón, sino en la sobrevivencia de lo que tiene éxito, colocaron, al decir del Premio Nobel de Economía F. Hayek, los cimientos de una profunda teoría, que la libertad no está en la razón pura, sino que se subordina a un marco de crecimiento acumulativo, sondeando a la realidad necesariamente.

Por ello, no podemos suponer capacidad contributiva en la restricción de la libertad que son las obligaciones del contribuyente, por principio los derechos subjetivos que están en el activo netos de cargas deberían tender a ser únicamente supuesto directo del impuesto.

Si ello no es así, se grava un supuesto inexistente, un estado de situación de cumplimiento de deberes, que corresponde a derechos de terceros, o situaciones presuntas, como es el Impuesto a los Ingresos Brutos, manifestación indirecta de libertad.

Tal como afirma el maestro Tipke, “muchos políticos carecen de una concepción material de la Justicia tributaria, pero tienden a tomar en consideración a sus potenciales votantes”. Pretender gravar o anticipar la posible existencia de un derecho subjetivo, como sucede en el criterio del “devengado” en lugar del “percibido”, el caso de los anticipos en la ley del Impuesto a las Ganancias y Bienes personales, o los anticipos, percepciones y/o retenciones Ingresos Brutos de la Provincia de Buenos Aires o Impuestos a los débitos y créditos bancarios o retención a las exportaciones, etc., resultan una clara muestra del empeño absurdo de pretender gravar la no libertad ya que el estado al momento de imponer el tributo al contribuyente desconoce en forma absoluta si está restringiendo verdaderamente sus derechos subjetivos, por cuanto los mismos no se han concretado en su patrimonio.

El resultado de tal desquicio es la existencia constante de saldos a favor de lento y dificultoso recupero. En tal sentido, afirma Klaus Vogel: “Los principios jurídicos en que se basan -o deberían basarse- nuestras leyes tributarias ya no se respetan, sino que se han vuelto irreconocibles”. Debemos también adentrarnos en el análisis del tributo sobre los gastos donde los consumidores deben soportarlo. Con estos impuestos la renta se somete dos veces a gravamen, una en el momento de obtenerla y otra en el momento del gasto, con lo cual la prudencia no debería estar ausente. Estos impuestos dificultan la medición del mínimo existencial, anclada en el principio de capacidad económica y no existe una desgravación coherente del conjunto de necesidades vitales del consumidor.

En tal sentido, debemos señalar que tales impuestos sean de orden nacional (IVA - débito y crédito bancario-iti-naftas- bebidas-cigarrillos- automotores 0 km- transferencia automotores- retención a las exportaciones- etc.) o de orden provincial (ingresos brutos -sellos- inmobiliario-automotor-peajes-etc. o municipal (abl-tasas de:seguridad-higiene-propaganda-abasto-cementerio-etc-) tienden a generar cargas impositivas indirectas, simplemente se señalan circunstancias como comprar una casa, cargar nafta, utilizar una casa o un automotor, simplemente beber un café o transitar por una ruta en mal estado, donde el fisco se aprovecha de la situación de necesidad del consumo con lo que no debería prescindirse de la prudencia práctica y la coherencia con las necesidades vitales del consumidor. Se altera asimismo la capacidad contributiva cuando no se permite el “ajuste por inflación” a los efectos de reconocer un mayor quebranto para que el contribuyente lo pueda utilizar en períodos posteriores, tildando de derecho en expectativa una realidad patrimonial como es un quebranto, tal como indebidamente sostuvo la CSJN en la causa “Feler” el 6/8/20.

En estos días de “pandemia” se sigue hablando de reforma tributaria, se desconocen proyectos concretos del Poder Ejecutivo, sólo existen trascendidos o innumerables proyectos de legisladores, organizaciones intermedias, etc. Lo único que realmente nos consta es la reiteración de viejos y eternos errores, “aumentos de alícuotas”, “superposición de hechos imponibles”, “aumento de retenciones”, configuración de supuestas “riquezas” tanto a nivel nacional provincial o municipal en definitiva mas regresión y más presión tributaria, todo lo contrario a los fundamentos expuestos.

2| No tropezar con los mismos errores

Deberíamos concluir que frente a la tragedia del coronavirus enfrentamos la posibilidad de no seguir tropezando e insistiendo con los mismos errores, esperemos que esta situación particular de la vida nacional convenza a nuestra clase política de seguir el camino trazado por los Padres Fundadores en nuestra Constitución Nacional cambiando por un sistema tributario del progreso para conseguir así el aumento de la recaudación tributaria por el aumento de la productividad y no por el aumento de la miseria.

La capacidad contributiva es y será siempre ámbito de libertad jurídica, donde no existen derechos subjetivos concretados no existe tal libertad, debiendo ser además prudentes con los impuestos al consumo, pues ese debe ser el límite constitucional y respuesta de la moral tributaria del estado para conquistar el progreso para el Bien Común.

(*) Especialista en derecho tributario y empresario.

(**) Especialista derecho tributario.

Nota : Con la colaboración de Celina del Rosario Aguirre, abogada, Magister en Derecho Esp. Derecho Administrativo (LLM universidad Austral).

Integrantes del estudio Aguirre & Gonzalez Zanoni (La Plata. Bs. As. ) [email protected]

www.aguirre.glezzanoni.com.ar