Engorroso sistema para gravar IVA a alquileres

En el Boletín Oficial del 26 de junio pasado apareció publicada la Resolución General AFIP Nº 1032 relacionada con el asunto del título. En los puntos que nos interesa destacar, dispone:

«Art. 2 - párrafo 2: Cuando los condóminos de un inmueble lo den en locación y siempre que se trate de locaciones gravadas, corresponderá al condominio inscribirse ante este organismo en carácter de responsable del tributo».

«Art. 5: Sin perjuicio de lo indicado en el artículo 2 con relación al Impuesto al Valor Agregado, respecto de los demás gravámenes serán de aplicación las normas respectivas de cada uno de ellos».

«Art. 10: En caso de condominios de los bienes cuya locación se encuentre gravada por el Impuesto al Valor Agregado, la factura o documento equivalente deberá ser emitida a nombre de éste, correspondiendo además indicar en dicho comprobante su clave única de identificación tributaria (CUIT)».

Se crea, pues, una nueva categoría de sujeto pasivo del Impuesto al Valor Agregado: el condominio inmobiliario como locador de inmuebles. ¿Se ha respetado el principio de legalidad? Como hemos visto, la creación de la nueva categoría se ha efectuado por medio de una resolución general de la AFIP. Pero resulta que la Ley 25.414 de «Delegación de Facultades Legislativas» -sobre la que aquélla se sustenta- delega en el Poder Ejecutivo sólo las siguientes facultades legislativas en materia tributaria:

- Crear exenciones.

- Eliminar exenciones.

- Disminuir tributos y tasas de orden nacional.

- Autorizar la devolución, acreditación o compensación con otros títulos de los saldos técnicos del IVA.

- Disponer regímenes de regularización y facilidades de pago.

- Modificar los procedimientos tributarios al solo efecto de otorgar a las provincias y a la Ciudad Autónoma de Buenos Aires igual tratamiento que al Estado Nacional con el objeto de mejorar la recaudación, reducir la evasión y evitar el contrabando.

- Establecer medidas tributarias especiales, tales como diferimientos, reintegros y deducciones, regímenes especiales de amortización y bonificación de impuestos en zonas provinciales con crisis laborales derivadas de la privatización de empresas públicas.

Además, la misma ley (punto II, inc. e), al facultar al Poder Ejecutivo para derogar o modificar normas de rango legislativo de orden nacional que perjudiquen la competitividad de la economía, excluye de esa autorización expresa e integralmente toda derogación, modificación y suspensión de ..... o en materia tributaria.

Dado, pues, que la creación de una nueva categoría de responsable del IVA no encaja en ninguno de los siete ítem antes detallados y, en cambio, sí parece responder a una modificación en materia tributaria (que ha sido expresa e integralmente vedada al PE por la ley delegatoria de facultades legislativas), cabe la duda de si tal disposición cuenta con la validez legal correspondiente, máxime si se tiene en cuenta que fue emitida, no ya por el PE mediante un decreto, sino por una repartición administrativa a través de una simple resolución general.

•Desigualdad

No se piense, a este respecto, que la observación anterior responde a una trivialidad formal, e inocua. Por el contrario, en ciertos casos su aplicación se traducirá en una desigualdad de efecto financiero que el impuesto pueda ocasionar frente a una misma situación.

En efecto, sabemos que el sujeto pasivo del IVA debe efectuar una liquidación mensual de conjunto de todas las actividades que desarrolle y estén sujetas al gravamen. De tal forma compensará todos los créditos y débitos fiscales de cada período, e ingresará al Fisco el excedente de éstos sobre aquéllos, diferencia que -obviando algún otro aspecto- percibe previamente por sus ventas de bienes o servicios.

Obsérvese el caso concreto y paradigmático de un contribuyente responsable inscripto que posee una explotación agropecuaria por una parte y, también, una o más propiedades inmuebles cuyos alquileres están sujetos al IVA. Es conocido que, normalmente, por la primera actividad acumulará crédito fiscal en forma más o menos permanente; en cambio, por la segunda devengará un débito fiscal neto con toda seguridad. Cualquiera sea la diferencia entre ambos, es evidente que la percepción del débito fiscal le compensará financieramente -total o parcialmente- el crédito fiscal abonado en sus compras.

Ahora bien, en la misma situación descripta pero con la variante de que el contribuyente de marras ejerce la actividad inmobiliaria como integrante de un condominio (caso absolutamente real y no producto de una rebuscada construcción teórica), resulta que el mismo estará imposibilitado de utilizar el débito fiscal percibido por los alquileres como recupero financiero del crédito fiscal abonado y acumulado por su actividad rural.

Naturalmente, podría suceder que al final todo resultara igual en los dos casos, pero mientras tanto el peso financiero del impuesto -el valor del dinero en función del tiempo- no será igual para ambos contribuyentes.

Si esto es así -como creemos- tampoco se ha respetado, pues, el principio de igualdad en la imposición.

Finalmente, opinamos que la RG que comentamos también afecta otros dos principios básicos de la tributación: el principio de economía y el principio de comodidad en el pago.

En efecto, el primero establece que se debe imponer al contribuyente la menor carga posible -fundamentalmente en materia administrativa- por encima del costo del impuesto pagado al fisco. A este respecto, obligar al contribuyente a una nueva inscripción, tener que imprimir nuevas facturas, a habilitar nuevos registros de IVA compras e IVA ventas, etc., no resulta acorde con ese principio. Tampoco para el fisco, que tendrá que controlar más contribuyentes, recibir y procesar más formularios y datos, atender más trámites, etc.

El segundo recomienda que el impuesto debe ser recaudado en el tiempo y en el modo que sea más conveniente para el contribuyente pagarlo. Obviamente, por lo antes dicho, el procedimiento impuesto no resulta congruente con esta norma.

Dado que el objetivo del fisco es simplemente gravar con el IVA la locación de ciertos inmuebles y que esa finalidad recaudatoria se concreta cualquiera sea el responsable que la cumpla, creemos que hubiera resultado mucho más sencillo, cómodo y económico en el caso de los condominios inmobiliarios, que cualquiera de sus integrantes cumpliera a nombre propio con dicha obligación y que, libremente y de común acuerdo, los condóminos convinieran entre sí la compensación financiera correspondiente a su participación en el condominio -como ocurre con respecto a los demás impuestos- en el caso de que alguno o todos ellos fueran responsables inscriptos en el IVA en razón de otra actividad gravada.