El IVA y honorarios profesionales en materia judicial: cuando media la cesión de derechos

En los procesos judiciales se les regulan los honorarios a los profesionales actuantes, quien a su vez decide ceder los derechos de los mismos a favor de sociedades integradas por esos profesionales, cuestión que ha generado posiciones encontradas en torno a su gravabilidad

Los honorarios profesionales y asignados judicialmente que luego son cedidos constituyen un tema conflictivo frente al IVA

La regulación de honorarios de los profesionales actuantes en los procesos judiciales han motivado trato heterogéneo por la justicia, cuando ha mediado cesión de derechos a favor de sociedades integradas por esos profesionales.

La cesión de derechos es regulada por el artículo 1616 del CCCN: “Todo Derecho puede ser cedido, excepto que lo contrario resulte de la ley, de la convención que lo origina o de la naturaleza del derecho”.

Lorenzetti señaló “todo derecho puede ser cedido, salvo prohibición legal o convencional o por la naturaleza del derecho”, y agrega “son cesibles todos los derechos que integran el patrimonio, sean derechos personales, reales e intelectuales, así como también las acciones que de ellos se derivan”. (Cfr. Lorenzetti, Ricardo L.: CCCN comentado, t. VIII, p. 23, Ed. Rubinzal Culzoni, Santa Fe, 07-2015)

El legislador concibió el IVA como un impuesto que percute en las distintas etapas del ciclo “producción – comercialización – consumo”, mediante el mecanismo de percusión (débito fiscal) detracción (crédito fiscal), grava el valor agregado en cada etapa. La finalidad es garantizar la neutralidad en todas las etapas y que el impuesto recaiga sobre el consumidor final.

La interpretación tributaria se concibe a partir de una concepción sistémica. La Corte consideró que la reforma de 1994 propició condiciones para aplicar esa concepción al ámbito tributario, al señalar que el goce pleno y efectivo de los derechos y las libertades como las garantías protectoras constituyen un “…imperativo constitucional que resulta transversal a todo el ordenamiento jurídico, proyectándose concretamente a la materia tributaria, ya que no es dable postular que el Estado actúe con una mirada humanista en ámbitos carentes de contenido económico inmediato (libertad de expresión, libertad ambulatoria y libertad de tránsito, etc.) y sea insensible al momento de definir su política fiscal.

Es que, en definitiva, el sistema tributario no puede desentenderse del resto del ordenamiento jurídico y operar como un compartimento estanco, destinado a ser autosuficiente “a cualquier precio”, pues ello lo dejaría al margen de las mandas constitucionales”. Así se desprende del fallo García, María Isabel c/ AFIP s/ acción meramente declarativa de inconstitucionalidad, CSJN, 26-03-2019, considerando 15.

Este ideario demanda armonía normativa e impone al orden jurídico entendérselo como un conjunto armónico de normas cuya finalidad es lograr la mejor interpretación para alcanzar como solución el “justo posible”. (Ver Aerolíneas Argentinas Sociedad del Estado vs. Prov. de Buenos Aires s/ repetición”, CSJN, 13-11-1986, considerando 7. Fallos t. 308, p. 2153, con referencia “Compañía Argentina de Construcciones S.A. c/ Provincia de Mendoza”, CSJN, 07-05-1985)

Diversos criterios. Análisis

La jurisprudencia es heterogénea al tratar los honorarios profesionales según se ejerza a título personal o mediante un ente.

La Corte asumió un criterio restrictivo. Así se desprende del fallo “Central Neuquén S A vs. Prov. Buenos Aires” (16-04-2002). El caso trata de dos abogados no inscriptos en el IVA, pero trabajaron en la causa por cuenta y orden de un estudio jurídico, este estaba inscripto, por lo tanto, se solicitó agregar el IVA al monto a regular. Esta circunstancia motivó el rechazo por la Corte, y al respecto sostuvo “la relación entre los abogados y el estudio resulta ineficaz para modificar los aspectos de la relación jurídica sustancial y procesal verificada entre los letrados y la condenada en costas”.

Ziccardi y Calello expresan que, para la Corte “…carece de trascendencia el carácter que reviste la sociedad civil en relación con el IVA. Las derivaciones tributarias, configuradas por la expresa voluntad de los letrados acreedores, importan una contingencia ajena al proceso que, en todo caso deberá ser soportado por quienes la generan y no por la contraria”. (Cfr. Ziccardi, Horacio y Calello, Carolina: IVA Honorarios Profesionales, Cesión de Derechos, 27-05-2020, Editorial Errepar)

La argumentación de la Corte está sustentada en que los profesionales no estaban inscriptos, aunque sí lo estaba el estudio (ente jurídico). Se destaca que la Corte no rechazó la cesión de derechos de los honorarios. Esta postura provoca un alejamiento de la realidad económica al desconocer que las cesiones de derechos son libres, salvo prohibición expresa por ley, convención o naturaleza del derecho objeto de la cesión.

Pero, a la vez, los jueces incurren en un exceso de la facultad tributaria, porque el hecho imponible se perfecciona con la percepción, ergo, aun mediando regulación de honorarios, pero no encontrándose percibido, el Juez debe rectificar la regulación de honorarios adicionando el IVA correspondiente; la exigencia fiscal temporal dispuesta por la RG 689/1999 de informar la condición del profesional perceptor antes de la regulación de honorarios es un exceso reglamentario, por cuanto, la ley es clara, el hecho imponible se perfecciona con la percepción.

La postura jurisprudencial contraria al citado criterio de la Corte hizo lugar a la cesión de derechos a favor del ente jurídico (estudio), y el condenado en costas debió abonar los honorarios más IVA. Este fallo llega por revocación del criterio de primera instancia, y en concordancia con un pronunciamiento anterior de esta Cámara y basado en la libre disponibilidad del crédito por honorarios regulados, según artículo 1616, CCCN. (Ver Central Térmica Loma de la Lata SA c/ EN-AFIP DGI-(LEY 25043) s/Proceso de Conocimiento”, C. C. A. Federal, Sala IV, 12-03-2020. Fallo anterior de la misma Cámara “Máxima SA AFJP c/ EN-DTO 863/98-Ley 25345 y Otros s/Proceso de Conocimiento” del 13-03-2018)

El criterio, al confrontar las posturas antagónicas demuestra que el fallo de Corte, presenta contra indicaciones respecto de las concepciones actuales (criterio sistémico tributario, realidad económica, ejercicio libre pleno y efectivo de actividad lícita, el derecho a disponer de la propiedad, la razonabilidad de los actos, entre otros).

Consideraciones Finales

El orden jurídico actual está fundado en la protección por el Estado de los bienes, derechos y libertades de las personas debiéndose garantizar el ejercicio libre, pleno y efectivo.

La vigencia del artículo 1616 CCCN establece que la cesión de derechos es una expresión de la autonomía de la voluntad cuya limitación ocurre solo si surge de ley, convención o naturaleza del derecho objeto de la cesión.

Los tributos integran un orden jurídico y, según la Corte, están sostenidos por una concepción sistémica tributaria. La legalidad, legitimidad, razonabilidad, realidad, seguridad jurídica imponen reglas para diseñar, interpretar y aplicar las normas y esta concepción es ineludible para los tres poderes, especialmente, cuando pudieran afectar las protecciones citadas.

La principal característica del IVA es la neutralidad. La estructura indica que quienes son perceptores del tributo, en el caso, los titulares de la prestación del servicio profesional, obran como recaudadores del impuesto, en este supuesto lo perciben del condenado en costas. Por obra de la neutralidad deducirán los créditos fiscales acumulados e ingresarán el saldo resultante.

El hecho imponible definido por la ley se perfecciona con la percepción de los honorarios regulado por el Juez, por lo tanto, si medió cesión a favor de una sociedad que, si es sujeto inscripto, percibirá el honorario y el IVA.

La negación de la cesión significa: a) desconocer la realidad económica (el sujeto perceptor es la sociedad), b) causar perjuicio fiscal al Fisco, porque no se recauda si los profesionales no están inscriptos. El condenado en costas recibe un beneficio extra, porque se libera del adicional del IVA sobre los honorarios.

La cesión de derechos es parte de la economía de opción, desconocerla como lo hace la Corte, es ignorar la realidad, por lo tanto, amerita revisar esta postura, más allá que, felizmente, existen fallos contrarios.

La postura fiscal, según la RG 689/1999, si bien, exige informar la calidad de sujeto antes de la regulación (un exceso de rigor formal) admite que el sujeto perceptor puede ser el profesional o la sociedad de profesionales. Sin embargo, en el dictamen 20/2016 mantuvo el criterio equívoco de la Corte.

La ley de IVA es clara, el hecho imponible se perfecciona cuando se percibe por el sujeto (profesional o ente); la cesión de derechos debe contemplarse, no hay prohibición que lo impida. El Juez debe actuar bajo la premisa que imponen los principios de legalidad, de realidad económica, de seguridad jurídica, de razonabilidad, por lo tanto, el trato a otorgar en IVA es de acuerdo a la condición del sujeto al tiempo de percibir. El Juez, en esta oportunidad ejerce una facultad tributaria. La postura correcta es admitir la cesión, la cual debe informarse antes de la percepción.

Contador público. Magister en Derecho, Doctorando en Derecho, miembro de la Asociación Jurista de Iberoamérica. Socio del Estudio Gerardo Vega e Hijos.