Convenio Multilateral-CM05: cuestiones fundamentales en atribución de ingresos y gastos para coeficientes unificados

La determinación de tales coeficientes conlleva a tener presente una serie de aspectos que hacen a su cabal confección por parte de los sujetos que deben tributar Ingresos Brutos en varias jurisdicciones debido a desarrollar actividades en todo el territorio nacional.

Considerando la proximidad del vencimiento de la DDJJ CM05 del Convenio Multilateral (CM), detallo algunos “tips” que considero importantes a tener en cuenta al momento de confeccionar los papeles de trabajo para determinar los coeficientes unificados del régimen general (RG), aplicables al período fiscal 2022.

Atribución de Ingresos. Los ingresos pueden proceder de la venta de bienes o de prestaciones de servicios o locaciones de obra, y cada una de tales operaciones tienen un tratamiento distinto al momento de dicha atribución.

1.1. Atribución de ingresos por la venta de bienes: En términos generales este tipo de ingresos se debe atribuir a la jurisdicción del destino final del bien, en la medida que en la misma exista el debido sustento territorial al momento de concretar la operación, o con anterioridad a la realización de la misma(1).

El vendedor debe conocer el destino final del bien al momento de la operación, y se entiende como tal la jurisdicción en la que el mismo va a ser utilizado económicamente, ya sea que en la misma sea: (i) consumido, (ii) comercializado por el comprador, o, (iii) utilizado en la elaboración de otro bien(2).

Respecto de las características del gasto que genera la existencia del debido sustento territorial me explayaré al referirme a los mismos en el acápite II.

1.2. Atribución de ingresos por la venta de bienes realizada a través de medios virtuales(3): Existe una excepción a este criterio que se manifiesta cuando se trata de la venta de bienes realizada a través de plataformas web, páginas web o cualquier otro medio virtual, en las que el comprador gestiona la operación a través de medios electrónicos.

Si bien, generalmente, en estos casos también existe el debido sustento territorial que se materializa a través de los gastos bancarios, comisiones o impuesto a los débitos y créditos(4), puede darse el caso especial en el que no existe dicho sustento, en cuyo caso de igual manera se atribuye la operación a la jurisdicción del destino final del bien por aplicación de lo dispuesto en las RG N° 14/2017 y 5/2021.

1.3. Atribución de ingresos por prestaciones de servicios o locaciones de obras: En estas operaciones el ingreso se atribuye a la jurisdicción en la que el servicio es utilizado económicamente(5), que es la jurisdicción desde donde proviene el ingreso, en la medida en que exista el debido sustento territorial al momento de concretar la operación, o con anterioridad a la realización de la misma.

Con respecto a los servicios prestados a través de medios electrónicos o virtuales, caben las mismas apreciaciones que las realizadas en el acápite I.2.

Atribución de gastos. El inciso a) del artículo 2°, el 1° párrafo del artículo 3° y el 1° párrafo del artículo 4° del CM establecen que los gastos que dan sustento territorial son aquellos: (i) soportados efectivamente en una jurisdicción, (ii) originados por el ejercicio de la actividad (complementaria o conexa) en una determinada jurisdicción, y, (iii) vinculados directamente al desarrollo de la misma, sin importar la magnitud del gasto(6).

El gasto actúa como un imán que atrae a los ingresos, de tal manera que en el caso de contribuyentes que desarrollen mas de una actividad en distintas jurisdicciones, la existencia de sustento territorial en una jurisdicción para cualquiera de tales actividades atrae a los ingresos de todas ellas(7). Esto es así porque el concepto de sustento territorial se vincula con el contribuyente (quien es el obligado a aplicar el CM) y no con una actividad determinada.

Actividades simultáneas y otras.

3.1 La realización en forma simultánea de actividades encuadradas en el régimen general y en alguno/s del régimen/es especial/es(8): En estos casos los ingresos atribuibles al o lo regímenes especiales no se considera en la planilla de ingresos, tal como los ingresos no alcanzados o no gravados (exportaciones, venta de bienes de uso, Subsidios otorgados por el estado nacional, provincial o municipal, etc.). De la misma manera, en la planilla de egresos no se consideran los gastos vinculados a tales conceptos.

3.2 Actividades complementarias : Las actividades complementarias son aquellas cuya existencia dependen de la existencia de la actividad principal, por tal razón quedan alcanzadas por la alícuota establecida para estas últimas(9).

Actividades conexas(10): Existen en forma independiente de la existencia de la actividad principal y tendrán el tratamiento que corresponda en función de la actividad de que se trate, no solo en cuanto a la alícuota sino también en cuanto al régimen aplicable.

1) CA, Res. N° 42/15 “Gilera Motors Argentina S.A. c/Provincia de Buenos Aires”; CA, Res. N° 70/15 “Cerámica Cañuelas S.A. c/Provincia de Misiones”; CA, Res. N° 25/15 Whirlpool SA; CA, Resol. N° 49/14 Emerson Arg. SA

2) CA, RG N° 14/17.

3) CA, Resol. N° 12/20, Mercado Libre SA c/Pcia. de Santa Fe; CA, Resol, N° 10/22, Cerámica Lourdes SA c/ Pcia. Bs.As.

4) CA, Resol. N° 38/12, Syphon SA c/Pcia. De Misiones; Resol. N° 18/12 Carnes Hereford SA c/Pcia. De Misiones, entre otras.

5) CA, Resol. N° 64/14 Inlab SA c/Pcia. de Chubut.

6) CA Resol. N° 35/12 SYRA SA c/Munic. de Río Tercero; CA Resol. N° 36/12 Franco Fabril SA. c/Munic. Río Tercero.

7) CA, Resol. N° 12/07, ICI SA ; CA, Resol. N° 4/2013 Petrobras Argentina SA.

8) CA N° 79/15 La Bragadense SA c/Pcia. de Bs.As.

9) CA, Resol. N° 60/16, Molinos Cañuelas SA c/Pcia. de Bs. As.

CA, Resol. N° 1/94, Industrias Metalúrgicas Pescarmona SA c/Pcia. de Jujuy.

CA, Resol. N° 14/00, Sistemas y Urbanización SA, c/CABA.

10) CA, Resol. N° 29/13, Andreani Logística SA c/Pcia. Bs. As.