Las criptomonedas y los derechos del contribuyente, ejes de reciente jornada tributaria

En la tradicional convocatoria profesional se arribaron a recomendaciones sobre el tratamiento dispensable a cuestiones centrales de la tributación o de su necesaria reglamentación

Los criptoactivos y los derechos del contribuyente como centro del debate profesional

Los derechos en el siglo XXI en la relación fisco contribuyente y el tratamiento tributario de las criptomonedas, constituyeron los ejes centrales del debate llevado a cabo en las reciente LI Jornadas Tributarias organizadas por el Colegio de Graduados en Ciencias Económicas de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires (CGCE), los días 2, 3 y 4 de julio.

Como es tradicional también se dictaron seminarios con temas de actualidad y se desarrolló la habitual mesa redonda como cierre de la segunda jornada.

El debate sobre aquellas temáticas se dividió en dos Comisiones, donde los mismos se analizaron a través de los trabajos presentados, las exposiciones de destacados tributaristas.

El colofón final de las jornadas, como desde hace más de cincuenta años, es pronunciarse mediante recomendaciones que sintetizan las propuestas que se entienden necesarias para encaminar o mejorar la legislación o reglamentación del tratamiento de los temas debatidos y en pos de lograr la mayor seguridad y garantía jurídica en la aplicación y percepción de los tributos.

Las recomendaciones vienen precedidas por los considerandos que las argumentan y avalan; no obstante, con el objetivo de difundir lo propiciado, se transcribirán la parte pertinente a las recomendaciones, sin considerandos, que constituyen las propuestas propiamente dichas.

RHF

RECOMENDACIONES DE LA COMISIÓN Nº 1

ASPECTOS CONFLICTIVOS DE LA RELACIÓN JURÍDICA FISCO-CONTRIBUYENTE. LOS DERECHOS EN EL SIGLO XXI.

AUTORIDADES:

Presidente: Dr. Humberto J. Bertazza

Relator: Dr. Daniel Pérez

Panelistas: Dr. Carlos Folco; Dra. Carolina Callelo; Dra. Graciela Manonellas; y, Dr. Jorge Damarco.

DE LOS DERECHOS EN EL SIGLO XXI. EL DERECHO DE DEFENSA FRENTE A LA UTILIZACION DE HERRAMIENTAS TECNOLOGICAS. DERECHO DE INFORMACION. DERECHO A LA INTIMIDAD. DERECHO A LA EFICIENCIAADMINISTRATIVA. DERECHO A LA ETICA EN EL SECRETO FISCAL.

A fin de evitar vulneraciones a los derechos constitucionales de defensa y debido proceso y a la tutela efectiva por parte de los contribuyentes, se recomienda que:

1) Generar la incorporación normativa del debido proceso digital como una garantía autónoma y adaptada a los entornos tecnológicos, que establezca estándares mínimos de actuación estatal frente a los contribuyentes, incluyendo la trazabilidad de los procedimientos electrónicos, la creación de auditorías externas y la habilitación de mecanismos administrativos y judiciales para que los contribuyentes puedan cuestionar las decisiones derivadas de estos sistemas, garantizando así la compatibilidad del avance tecnológico con el principio republicano de control y legalidad respecto de actos emitidos a través de algoritmos.

2) Garantizar la validez normativa del procedimiento de notificación de las administraciones tributarias mediante la implementación de sistemas de confirmación activa, comunicaciones accesorias (correo electrónico, SMS) y registros de acceso, de modo que los contribuyentes estén real y oportunamente informados.

3) Contemplar de manera expresa la obligación del Estado de asegurar la trazabilidad de las decisiones automatizadas, la intervención humana obligatoria en actos lesivos, y la existencia de vías efectivas de impugnación administrativa y judicial contra este tipo de decisiones.

4) Subordinar la tecnología tributaria a los principios del Estado de Derecho, lo que implica consagrar estándares de transparencia, motivación reforzada, acceso a la información pública algorítmica, trazabilidad algorítmica, no discriminación, prudencia, proporcionalidad, y participación de los contribuyentes en la configuración de su perfil digital fiscal.

5) Reiterar la recomendación realizada en las L Jornadas Tributarias respecto a la revisión de la aplicación de la normativa vigente en cuanto a la presentación d escritos respecto de los horarios y desplazamientos, de modo de unificar la normativa acerca de presentaciones digitales y presentaciones presenciales.

6) Reiterar la recomendación realizada en las L Jornadas Tributarias en relación al deber de informar a los contribuyentes tanto del uso de inteligencia artificial como de los parámetros que se aplican en el caso concreto (datos y/o algoritmos y/o aplicaciones informáticas), desde el momento en que el Fisco decide la utilización de la inteligencia artificial y las tecnologías de la información y la comunicación.

7) Insistir en la recomendación realizada en las L Jornadas Tributarias respecto al aseguramiento del derecho de los contribuyentes en los casos de errores u omisiones de cumplimiento de requisitos formales en los trámites digitalizados, para evitar su pérdida.

LA ACTITUD PSICOLÓGICA DEL CONTRIBUYENTE FRENTE AL CUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES DE CONTENIDO TRIBUTARIO. LOS ASPECTOS CONDUCTUALES DE LA EVASION. APLICACIÓN DE LAS TEORIAS DE LA ECONOMIA CONDUCTUAL EN EL CAMPO TRIBUTARIO.

1) Incorporar en el esquema de las administraciones tributarias herramientas de economía del comportamiento en el diseño de mensajes, beneficios y recordatorios, favoreciendo el cumplimiento voluntario mediante estrategias positivas y no coercitivas.

2) Regular de manera específica el uso de nudges en materia tributaria, estableciendo principios como la transparencia del diseño, la posibilidad de optar libremente y la existencia de vías para revocar o revisar las decisiones inducidas por dichos mecanismos.

3) Avanzar hacia una administración tributaria más accesible, con procesos simplificados, automatización del otorgamiento de beneficios y eliminación de cargas innecesarias, especialmente para pequeños contribuyentes.

4) Promover programas nacionales de educación tributaria transversal, que abarque

desde la escuela secundaria hasta la formación profesional, incluyendo contenidos sobre derechos de los contribuyentes, ética fiscal, y el uso adecuado de herramientas digitales.

LAS VINCULACIONES ENTRE EL PROCEDIMIENTO ADMINISTRATIVO Y EL PROCESO PENAL TRIBUTARIO. ALCANCE, UTILIZACION Y REUTILIZACION DE LA PRUEBA. LAS MANIFESTACIONES DE LA AUTOINCRIMINACION.

1) Evitar la posibilidad del escándalo jurídico que podría derivarse de valoraciones contradictorias entre la jurisdicción penal y la contencioso-administrativa, respetando la regulación clara y sistemática que delimita con precisión los efectos de cosa juzgada de las sentencias penales en el ámbito tributario; garantizando la coherencia del sistema, el respeto al principio de legalidad y la tutela judicial efectiva.

2) Avanzar hacia la prohibición expresa, respecto de la incorporación automática de prueba administrativa en causas penales sin audiencia previa y sin que el contribuyente haya contado con defensa técnica al momento de su producción.

3) Propender a la codificación de un proceso tributario autónomo con reglas de interacción claras entre las etapas administrativas y penales, que asegure coherencia, racionalidad y respeto por el bloque de legalidad constitucional.

4) Establecer una instancia pre-penal obligatoria con control externo e intervención de un órgano independiente que revise los elementos incriminatorios, garantizando la proporcionalidad y legalidad de la denuncia.

5) Integrar la normativa entre ambas leyes bajo un enfoque garantista, privilegiando la interpretación pro homine y respetando los estándares internacionales de derechos humanos en materia penal fiscal.

LIMITACIONES A LA CONSOLIDACION Y EJERCICIO DE LA PERSONALIDAD FISCAL COMO ATRIBUTO. CANCELACION DE LA CUIT. DOMICILIO FISCAL YDOMICILIO FISCAL ELECTRONICO. LOS ALGORITMOS DE LOS REGIMENESDE RIESGO FISCAL. LA INTERACCION DE LA LEY DE PROCEDIMIENTOSADMINISTRATIVOS Y LA LEY DE PROCEDIMIENTO FISCAL.

1) Exigir que toda medida de limitación, suspensión o cancelación de la CUIT surja de un acto administrativo previo que cumpla estrictamente con el principio de legalidad, respete el derecho a ser oído, exija una motivación suficiente, se encuentre fehacientemente notificado y garantice el acceso a un control judicial efectivo, preservando así la personalidad fiscal de los contribuyentes como expresión concreta de su autonomía en el sistema tributario.

2) Garantizar la transparencia de estos sistemas, permitir el acceso a los datos que sustentan las clasificaciones de riesgo y ofrecer procedimientos específicos de revisión e impugnación.

3) Reformar el sistema de notificaciones electrónicas incluyendo mecanismos complementarios de alerta y garantizando un diseño inclusivo, claro y comprensible para todos los niveles de alfabetización digital.

4) Equilibrar la relación fisco-contribuyente mediante mecanismos de contralor institucional, control judicial expedito y estándares reforzados de fundamentación para toda medida que afecte derechos sustanciales.

5) Armonizar la Ley de Procedimientos Administrativos y la Ley de Procedimiento Fiscal, mediante una interpretación sistemática que garantice la primacía de los principios constitucionales y convencionales.

6) Actualizar el régimen del procedimiento fiscal incorporando como procedimiento especial las reformas introducidas por la Ley Nº 27.742 a la Ley Nº 19.549, reconociendo su carácter programático y garantista, asegurando que toda diferencia normativa o conflicto interpretativo se resuelva a favor de los contribuyentes, conforme al principio pro homine y en estricto respeto del debido proceso.

RECOMENDACIONES DE LA COMISION N° 2

ANÁLISIS TRIBUTARIO DE LAS CRIPTOMONEDAS EN EL SISTEMA TRIBUTARIO ARGENTINO. CUESTIONES A PLANTEAR.

Presidenta: María de los Ángeles Jáuregui

Panelistas: Dr. Marcos Zocaro, Dr. Juan Pablo Fridemberg, Dr. Pablo Porporatto

Relator: Dr. Gabriel Alejandro Vadell

LA DETERMINACIÓN DE LA FUENTE DE LOS CRIPTOACTIVOS PARA EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS Y DE LA UBICACIÓN PARA EL IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES

En futuras definiciones de política fiscal que tengan en cuenta reformas estructurales del tributo o a la hora de establecer criterios interpretativos, se entiende apropiado abandonar el concepto de localización del emisor, característico de instrumentos financieros tradicionales, por un nuevo concepto que atienda a la localización de la billetera de custodia. En este sentido, si el proveedor de servicios de activos virtuales (PSAV) se encuentra radicado en la República Argentina, el contribuyente deberá considerar a los resultados por compraventa como de fuente argentina y como bienes ubicados en el país para el Impuesto sobre los Bienes Personales.

Con dicho criterio, no solamente se lograría simplificar la autodeterminación y control de los tributos, sino que se incentivaría la actividad económica de los exchanges a nivel local (y con ello la generación de empleo, inversión y sus consecuentes bases imponibles nacionales) mediante el incentivo tributario al usuario, por cuanto obtendría una menor tributación cuando dichos bienes son considerados de la fuente argentina.

En subsidio, podría aplicarse la localización del dispositivo de acceso o la residencia del usuario, aunque con menores incentivos fiscales, en función del impacto del gasto tributario y la eficiencia económica/fiscal procurada.

VALOR PROBATORIO DE LA BLOCKCHAIN Y LOS REGÍMENES DE INFORMACIÓN

La responsabilidad de los auditores de Estados Contables, la prueba en juicios o en fiscalizaciones o la oponibilidad en general, se ve limitada ante la falta de documental tradicional. En este sentido se destaca que, a mayor posibilidad de contrastar con terceros, menor será el riesgo en este sentido. Es por ello que la existencia de exchanges locales o regímenes de información internacionales pueden arrojar luz sobre la titularidad, validez e integridad de las operaciones.

Los organismos profesionales deberían promover la adopción de nuevas metodologías de pruebas, estandarizando los usos y costumbres de los nuevos modelos de negocio, por ejemplo aprovechando las oportunidades de sellos de tiempo que otorga la blockchain en una contabilidad distribuida.

LA MINERÍA DE CRIPTOACTIVOS EN EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

La ausencia de territorialidad del receptor del servicio es la característica distintiva del alcance tributario. Por lo tanto, la utilización económica de la nube receptora de los servicios resulta de difícil localización.

Por lo tanto, se recomienda la consulta vinculante a los organismos de contralor, a efectos de obtener transparencia en la relación fisco/contribuyente sobre la actividad específica desarrollada.

LOS NFT EN EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS

No existen dudas respecto a que los NFT, por su carácter no fungible, no puede ser considerados una moneda digital, por lo que en el caso de personas físicas debe atenderse a la habitualidad y permanencia de la fuente para considerar su gravabilidad, por no estar comprendido en el inciso 4) del Art, 2° de la LIG. En este sentido, adquiere relevancia el análisis de los contratos inteligentes que eventualmente podrían producir permanencia de la fuente.

En consecuencia, resulta aconsejable la exteriorización de un criterio interpretativo oficial que arroje certeza tributaria sobre este nuevo modelo de negocio, esencialmente sobre las condiciones que indicarían habitualidad y permanencia de la fuente en los diversos tipos de NFT y sus combinaciones con tokens de utilidad y seguridad.

LAS FINANZAS DESCENTRALIZADAS (DEFI) Y LA TRIBUTACIÓN

En este escenario, resulta esencial que los sistemas tributarios avancen en el desarrollo de marcos interpretativos específicos para las actividades DeFi, considerando criterios de atribución de rentas, determinación de la base imponible y reglas de fuente acordes a los usos y costumbres que emanan de la naturaleza de este tipo de operaciones absolutamente descentralizadas, con el objetivo de simplificar y promover el cumplimiento voluntario.

Asimismo, se destaca la importancia de promover la cooperación internacional en materia de intercambio de información sobre operaciones descentralizadas y de fortalecer las capacidades tecnológicas de los fiscos mediante el uso de herramientas de "Blockchainanalytics" que permitan identificar patrones de comportamiento fiscalmente relevantes.

A esto debe adicionarse la problemática sobre la determinación de la fuente, dado que en un entorno DeFi, los protocolos son globales, es decir no existe un "emisor" claramente identificado, ni una jurisdicción determinada, por lo que la recomendación resulta idéntica al punto tratado respecto a la necesidad de abandonar el criterio del emisor y explorarse soluciones alternativas como la localización del dispositivo de acceso, la residencia del usuario o la custodia efectiva de los fondos.

LA TOKENIZACIÓN DE BIENES FÍSICOS EN LOS IMPUESTOS INDIRECTOS

La Comisión Nacional de Valores (CNV), mediante la Resolución General N.º 1069, aprobó la reglamentación inicial del régimen de tokenización de valores negociables en su modalidad de activos del mundo real (Real WorldAssets), en el marco de la Ley N.º 27.739. Esta normativa establece un régimen aplicable, en esta primera etapa, a Fideicomisos Financieros y Fondos Comunes de Inversión Cerrados con oferta pública, cuyos activos no coticen ni se negocien en mercados habilitados del país.

La norma establece la equivalencia funcional de las representaciones digitales respecto de las formas tradicionales (cartular/escriturales). No obstante, se sugiere mantener criterios prudenciales y consultar de manera vincular en caso de duda sobre el tratamiento fiscal de operaciones digitalizadas, especialmente en relación con la gravabilidad en IVA de comisiones por intermediación o custodia de tokens.

MARCO NORMATIVO DE LAS CARF Y ESTADO ACTUAL DE SU IMPLEMENTACIÓN

En la actualidad, 52 jurisdicciones que se han comprometido a realizar los primeros intercambios de información bajo el CARF para el año 2027. Otras 16 jurisdicciones han indicado que sus primeros intercambios se llevarán a cabo para el año 2028. Además, el Foro Global ha identificado seis jurisdicciones relevantes para el CARF que aún no se han comprometido a implementarlo. Entre ellas se encuentran Argentina y Australia, que han suscrito una Declaración Conjunta sobre el CARF.

Esta declaración manifiesta su intención de trabajar para transponer rápidamente el CARF a su legislación nacional y activar acuerdos de intercambio a tiempo para que los intercambios comiencen en 2027, aunque sujeto a sus respectivos procedimientos legislativos nacionales aplicables.

Esta recomendación contiene un cuadro de complementación de norma del Dr. Pablo Porporato.

CONCLUSIONES FINALES

Durante estos días, los profesionales que integramos esta comisión tuvimos la oportunidad de intercambiar miradas técnicas y estratégicas sobre los desafíos que presentan las criptomonedas, los tokens y las finanzas descentralizadas (DeFi), tanto desde el plano normativo como desde la práctica fiscal cotidiana.

Características como la descentralización, el pseudo anonimato, la volatilidad y la ausencia de intermediarios confiables en muchos casos, hacen que los principios clásicos de fuente, territorialidad y habitualidad deban ser reinterpretados o directamente reformulados.

Coincidimos en que la actual normativa tributaria argentina presenta importantes vacíos e inconsistencias al momento de abordar la fiscalidad de estos activos digitales.

La determinación de la fuente para el Impuesto a las Ganancias, la ubicación de los bienes a efectos del Impuesto sobre los Bienes Personales, la configuración del hecho imponible en IVA para actividades como la minería o la tokenización, y el tratamiento de los NFT y operaciones DeFi, son solo algunas de las áreas donde la falta de definiciones claras conspira contra la seguridad jurídica, la equidad tributaria y, por ende, el cumplimiento voluntario.

En tal sentido, y en línea con los aportes expuestos, esta Comisión recomienda avanzar decididamente en los siguientes conceptos:

Reformular los criterios de atribución de fuente y territorialidad, priorizando conceptos funcionales como la localización de la billetera de custodia o la residencia del usuario, en reemplazo del criterio del emisor, promoviendo beneficios fiscales a la radicación en suelo argentino de dichos fondos en el entendimiento que ello conlleva mayores inversiones y empleo genuino.

Generar definiciones específicas para cada tipo de criptoactivo, reconociendo su sustancia económica y naturaleza de la operación, diferenciando entre monedas digitales, tokens de utilidad, tokens de seguridad y NFT.

Dotar de valor probatorio a los registros blockchain, estableciendo marcos legales que permitan su utilización como evidencia válida en procesos fiscales y judiciales.

Ampliar y modernizar los regímenes de información sobre operaciones con criptoactivos, adhiriendo a estándares internacionales como el CARF, y promoviendo la cooperación fiscal global.

Fortalecer las capacidades tecnológicas del fisco y los profesionales, desarrollando herramientas de análisis blockchain y metodologías contables y probatorias compatibles con esta nueva realidad digital.

Promover la continuidad en la emisión de criterios interpretativos oficiales claros y oportunos, que permitan a los contribuyentes y asesores actuar con previsibilidad, evitando situaciones de informalidad involuntaria o doble imposición.

Finalmente, reiteramos la importancia de que todo avance regulatorio preserve un delicado equilibrio: garantizar la captación efectiva de la capacidad contributiva sin desalentar el desarrollo tecnológico y financiero que este ecosistema representa. La transparencia, la coherencia normativa y el respeto a los principios constitucionales deben guiar toda política fiscal en materia de criptoactivos.

Queda expresado el compromiso de esta Comisión en continuar trabajando para que el conocimiento profesional y el desarrollo normativo acompañen el vertiginoso ritmo de la innovación.